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会计准则制定：政府导向与程序民主

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会计准则制定：政府导向与程序民主

作者：高筠燕卢… 　　　文章出处：论文网　　　发布时间：2007-10-3

会计准则制定：政府导向与程序民主

　　在信息收集成本不为零和理性经济人假设仍存在的今天，重新思考中国会计准则的制定和执行，显得有其必要。制定者的权威与准则本身的权威是两回事。制定准则者的权威性不应该成为准则本身权威性的必要条件。哈耶克坚定地认为，有关社会经济的决策，必须由那些熟悉具体情况及其变化的人做出。期望将关于社会经济变化的信息传递给某个机构(如中央机构)，然后由其做出决策，是无效率的。美国会计准则制定机构的演变也说明，由熟悉会计实务、具有人才优势和专业优势的会计职业界，遵循充分合理程序(due process)制定会计准则，而政府作为准则制定和发布的最终审核机关，这一做法比较符合市场经济下法治国家的民主、制衡与效率原则，有利于将会计准则的经济作用和政治利益较好地融合。
　　随着具体会计准则所涉及问题的逐步细化，以及企业界对会计准则认识过程的不断深化，会计准则制定过程中受到各界游说的压力也会越来越强。与此同时，我国法律法规制定程序的公开性、透明度都在提高，所有这些都预示着：未来会计准则制定过程将会更加复杂。因此，及时引入新的会计准则制定主体，改善会计准则制定的民主程序，及时研究和制定适应我国要求的财务会计概念结构，对于我国未来会计准则的制定、特别是有效抵御未来准则制定过程中所面临的各种压力，必将发挥积极的作用。可见，在未来的一段较长时期内，我国会计准则制定的模式应是以政府主导和程序民主相结合为典型特征。
　　(三)政府导向与程序民主的关系协调
　　在我国，会计准则的性质一直被界定为行政法规。因此，我们可以从立法的程序民主角度对现行的会计准则制定程序做出分析。法律一旦发布，将对全社会具有最高约束力。因此，立法程序应该彰显民主的理念。科恩(Cohen)认为，民主是一种社会管理体制；参与的广度与深度可衡量民主的程度；民主要有两个前提：一是要有共同关心的社会，二是其成员要有参与公共事务的基本能力；选举代表是公民参与管理的最具体的体现[13]。民主也是社会主义政治的核心内容。民主具有3种形态：民主的事实形态、民主的国家形态和民主的观念形态。民主的事实形态是指整个社会的大多数成员获得了实际参政的机会和权利自由，能够直接或间接地影响法规政策的形成和执行。民主的国家形态是指由普选产生的最高权力机关通过制定宪法和法律，将民主的事实法制化，从而使民主成为一种由国家强制力保障的国家秩序。民主的观念形态是指民主的意识、观点、学说、价值取向和心理等的总和。
　　为实现立法程序民主，要重视和加强程序立法建设，保障民众的参与权利、增强决策的透明度，同时要重视和规范民众参与的渠道或形式。仅有参与的权利，而没有现实的参与渠道或形式，立法民主只能是一句空话；仅有参与渠道或形式，而没有明确参与的权利，就不可能形成规范的立法民主。参与是民主程序价值的体现与保障，当公共权力的决断将实质性地影响被决策者的权利与义务时，即使这种影响的理由是正当的，它也必须展现在当事人面前，必须在决策的过程中经受来自当事人的挑战，必须允许当事人陈述其挑战的理由，否则这样的决断程序是不民主的和不公正的。《立法法》对于立法的原则、权限、程序、解释程序以及法律监督程序等都作了明确规定，对于实现我国立法的程序民主具有重要意义。
　　民主并非万能。科恩认为民主应有地理条件、法制条件、心理条件、知识条件以及防卫条件，民主并非绝对合理，或在任何地方、任何时间都合理[13]。潘维批判了目前弥漫于世人之间的民主迷信，认为中国充满困境，不相信民主能解决中国社会的主要困难，并且认为就中国目前的情况而言，适宜建立的不是虚妄的民主，而是法制导向、由六大支柱构成的所谓“咨询型法治”[14]。除了上述方面，民主也有相应的文化条件等众多制约内容。因此，结合我国会计准则的制定情况来看，程序民主是渐进的、有条件的和相对的。程序民主必须与政府主导相结合，才能满足我国会计改革的现实需要。
　　政府主导与程序民主并非矛盾，两者既相辅相成，又相互制约。政府主导保证了准则的权威性，降低了社会的执行成本；程序民主保证了准则的公平性和效率性，也缓解了社会矛盾，同样便于准则的执行。政府主导重在政府根据社会管理需要对市场中的准则需求予以发现、引导和规范，同时建立法制环境和配套措施保证满足市场对于有效准则的需求和执行。程序民主重在凸显社会参与的理念，旨在建立一套良好的机制从技术上保证准则制定的公平性和效率性。当然，政府主导与程序民主之间可能会发生冲突。有时政府可能管得太多，导致官僚作风；有时民众权利过大，政府被虚置，造成准则无效和社会失序。可见，正确处理和协调政府主导与程序民主的关系有赖于从制度上明确政府与民众的权责，从制度上保证民众的技术参与和政府的权威核准以及监管。另外，国有企业应该明确为民众的一员，而不能因其具有特殊的投资者而向准则制定施压，否则将降低准则在公平与效率方面的质量。

　　四、问题与建议

　　我国早期的会计准则制定模式被普遍认为公开性和透明度不够，一直在酝酿改革。财政部于2003年完成了会计准则委员会的重大改组，并建立新的工作机制。新的会计准则委员会下设多个专业委员会以及由160名专业人员组成的会计准则咨询专家组。新的准则制定过程分为立项、起草、公开征求意见和发布4个阶段。在立项阶段，由会计司根据我国经济发展需要提出会计准则立项意见，根据委员会和有关方面的建议，对准则立项意见做出修改调整，按规定程序报财政部领导批准后正式立项。在起草阶段，由会计司组成项目起草组，将成员及有关情况通报委员会，并根据所承担的项目，及时提出工作计划和时间表，在调研的基础上，起草完成讨论稿，由会计司提交委员会征求意见，修改后形成征求意见稿。在公开征求意见阶段，会计司向各地财政厅(局)和国务院有关业务主管部门印发征求意见稿、在网站和其他主要媒体上公布、召开座谈会、研讨会等形式，向社会公开征求意见，项目起草组对公开征求的意见进行汇总，并根据反馈意见对征求意见稿进行修改，形成草案，由会计司再次提交委员会征求意见。在发布阶段，项目起草组根据委员会的意见对草案进行修改，形成送审稿，会计司按规定程序报送财政部领导审定后，由财政部发布并组织实施。
　　然而，新的会计准则制定程序在强调会计准则委员会的咨询作用的同时，本质上更加明确和加强了政府的主导作用。行政法治决策民主化是时代发展的趋势。今后我国会计准则制定方面的改革重点应放在如何实现准则制定程序的事实民主。结合立法程序民主的有关原理和我国的实际，笔者认为，我国现行的会计准则制定程序仍然有待完善，具体内容包括：(1)现在的会计准则委员会成员中以来自政府部门的专家为主，有必要适当增加来自企业会计实务界的成员比例；(2)总体上看，财政部公布的会计准则制定程序还不够详细具体，规范性不足而主观随意性较大；(3)扩大征询意见的范围和次数，直接及时地在财政部的网站上公布征求意见稿，延长准则的制定周期；(4)使意见的征询方式(包括书面与口头)和回收方法制度化、具体化，及时充分地公开意见的征询、讨论以及汇总调整情况；(5)将政府的主要职能从对会计准则的参与制定和审批逐步转变为核准和监督，并与此相适应改组会计准则委员会的组织结构；(6)鼓励建立独立的民间机构行使对准则执行的监督和评价职能，从而与政府监督一道共同构造我国完善的准则监督体系等。

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